Chcesz uniknąć VAT, rób protezy sam

Tak wynika z interpretacji fiskusa. Argumentuje zawsze tak samo: zwolnienie jest tylko dla osób, które posiadają określone uprawnienia. A spółka (cywilna, jawna, komandytowa) takich uprawnień nie ma.

Przypomnijmy, art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT zwalnia z podatku "świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych". Wynika z niego, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wykonywanie czynności przez określone osoby - dentystów lub techników dentystycznych. Jeśli te czynności wykonuje inna osoba, powinny być opodatkowane. Przepis nie mówi jednak nic o formie prawnej prowadzenia działalności przez techników i dentystów. I tu pojawia się kluczowe w tej sprawie pytanie: czy jeśli działalność jest prowadzona w formie spółki, to oznacza, że usługi nie są świadczone przez techników dentystycznych lub dentystów? Spójrzmy na kilka interpretacji.

...nie dla wspólników spółki cywilnej...

Dwóch techników dentystycznych założyło spółkę cywilną. Dostarczają protezy dentystyczne i sztuczne zęby. Uważają, że zwolnienie z VAT przysługuje niezależnie od tego, czy wykonują swój zawód w firmie jednoosobowej, czy spółce cywilnej. Inne zdanie miała Izba Skarbowa w Warszawie. W interpretacji z 16 października 2008 r. (IPPP2/443-1139/ 08-3/ASi) podkreśliła, że spółka cywilna "jako podmiot gospodarczy nie posiada uprawnień technika dentystycznego. Uprawnienia takie, będące potwierdzeniem posiadania konkretnych umiejętności, mogą być przyznane wyłącznie personalnie konkretnej osobie. A zatem tylko i wyłącznie usługi świadczone przez osoby fizyczne posiadające uprawnienia technika dentystycznego, w ramach wykonywania ich zawodu, objęte będą zwolnieniem".

O rozliczenie z fiskusem zapytał też inny technik dentystyczny, który świadczy usługi w formie spółki cywilnej. Wykonuje protezy dentystyczne, a drugi wspólnik dostarcza je odbiorcom (wykonuje też inne prace przy ich wyrobie). Zdaniem podatnika prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej nie wyklucza zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT. Jednak Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 25 listopada 2008 r. (ITPP1/443-776/08/JJ) stwierdziła, że zwolnienie "ma zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu". Jeśli protezy dostarcza spółka, zwolnienie nie przysługuje.

Podobnie uważa Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 9 września 2008 r., IBPP2/443-595/08/JCi (KAN-6307/06/08).

Fiskus nie pozwala też skorzystać ze zwolnienia technikom dentystycznym, którzy działają w spółce jawnej. Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 30 czerwca 2008 r. (IPPP1-443-951/08-2/JF): "w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikiem jest spółka, a nie każdy ze wspólników odrębnie. (...) art. 43 ust. 1 pkt 14 ma zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. Zatem świadczone przez spółkę usługi oraz dostawa przez nią sztucznych zębów i protez dentystycznych nie mogą korzystać ze zwolnienia".

*Paweł Małecki *
doradca podatkowy z Kancelarii Doradztwa Podatkowego Pama s.c.
Aby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, wymienione w nim czynności musi wykonywać dentysta lub technik dentystyczny. Przepis nie mówi jednak nic o formie prawnej, w jakiej powinien prowadzić działalność gospodarczą. Sugeruje to, że zwolnienie ma zastosowanie zarówno wtedy, gdy prowadzi działalność gospodarczą jednoosobowo, jak i w ramach spółki.
Moim zdaniem interpretacje organów podatkowych są niezgodne z prawem wspólnotowym. O ile można zrozumieć, że usługi dentystyczne i protezy powinny być wykonywane przez fachowców i tylko im należy przypisać zwolnienie, to już powiązanie go z formą prawną, w jakiej jest prowadzona działalność, jest nie do przyjęcia. Jedną z głównych zasad dyrektywy 112 jest zakaz wprowadzania rozwiązań różnicujących konkurencyjnie przedsiębiorców. Tak wynika też z orzeczeń ETS (sprawa C-3/97 i C-158/98).
Różnicowanie w obciążaniu podatkiem od wartości dodanej podmiotów gospodarczych jest czymś wyjątkowym i wyraża się przykładowo w art. 132 ust. 1 lit. a dyrektywy 112 zwalniającej z podatku usługi poczty państwowej.
Zwolnienie opisane w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT zostało przeniesione z art. 132 ust. 1 lit. e dyrektywy 112. Na temat tej regulacji ETS wypowiedział się w wyroku w sprawie C-401/05. Według sądu zwolnienie nie przysługuje, jeśli określone w tym przepisie czynności wykonuje pośrednik, który nie jest dentystą lub technikiem dentystycznym. Z wyroku wynika zatem, że jeśli usługę wykonuje dentysta lub technik dentystyczny, możemy skorzystać ze zwolnienia. Forma prowadzonej działalności nie powinna mieć na to żadnego wpływu.

Przemysław Wojtasik
Rzeczpospolita