Z obniżeniem VAT ciągle musisz czekać na potwierdzenie odbioru faktury korygującej

Jeśli go nie dostanie, nie może obniżyć swojego VAT. Nowe przepisy nie ułatwiły więc życia przedsiębiorcom. Wręcz przeciwnie, wprowadzają nowe wątpliwości.
Chodzi o nowelizację ustawy o VAT, która zmieniła zasady ujmowania faktur korygujących przez ich wystawców i odbiorców. Nowe regulacje różnią się od poprzednich.
Modyfikacje dotyczą:
- zakresu zdarzeń, w których wymagane jest potwierdzenie odbioru faktury korygującej,
- terminu ujęcia faktury korygującej w deklaracji VAT.

Gdy obniżamy podstawę...

Kiedy sprzedawca musi mieć potwierdzenie odbioru faktury korygującej? Do 30 listopada br. wtedy, gdy dochodziło do obniżenia VAT należnego. Od 1 grudnia br. art. 29 ust. 4a ustawy o VAT mówi, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej jest wymagane, gdy dochodzi do obniżenia podstawy opodatkowania.

Przykład

Firma A w grudniu 2008 r. wystawiła fakturę na 1000 zł netto, VAT 220 zł, brutto 1220 zł. W styczniu 2009 r. nabywca zwrócił część towaru. W związku z tym firma A wystawiła fakturę korygującą na kwoty (-)400 zł netto, VAT (-)88 zł, brutto (-)488 zł.

Ponieważ doszło do obniżenia podstawy opodatkowania, fakturę korygującą może ująć dopiero po otrzymaniu potwierdzenia jej odbioru.

...albo zrobiliśmy błąd

Sprzedawca musi mieć też potwierdzenie odbioru faktury korygującej w razie stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku i wystawienia korekty do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Przykład
Firma B wystawiła fakturę na 5000 zł netto, 1100 zł VAT, brutto 6100 zł. Okazało się jednak, że popełniła błąd, powinna bowiem zastosować 7-proc. stawkę VAT. W związku z tym wystawiła fakturę korygującą na kwotę: 0 zł netto, VAT (-)750 zł, brutto (-)750 zł. Firma B może ująć fakturę korygującą dopiero po otrzymaniu potwierdzenia jej odbioru.

Kiedy bez potwierdzenia

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej, zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy o VAT, nie jest wymagane:
- w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
- wobec nabywców, którym sprzedawana jest energia elektryczna i cieplna, gaz przewodowy, usługi telekomunikacyjne oraz usługi wymienione w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy (a więc w zakresie rozprowadzania wody i gospodarowania ściekami oraz usługi wywozu i unieszkodliwiania odpadów, sanitarne i pokrewne).

Trzeba dostać przed terminem

Nowelizacja wprowadziła zmiany co do momentu ujęcia faktury korygującej. Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania jest posiadanie przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę przed upływem terminu złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktur.

Przykład
Firma A wystawiła 9 grudnia 2008 r. fakturę korygującą w związku z udzielonym rabatem na kwotę netto (-)100 zł, VAT (-)22 zł, brutto (-)122 zł dla firmy Z. Obaj podatnicy składają miesięczne deklaracje VAT. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę firma A otrzymała 8 stycznia 2009 r. Jeżeli z dokumentów wynika, że firma Z otrzymała fakturę korygującą:
31 grudnia 2008 r. - to sprzedawca powinien ująć ją w deklaracji składanej za grudzień 2008 r. (otrzymał bowiem potwierdzenie odbioru faktury korygującej przed upływem terminu złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca ją otrzymał);
- 2 stycznia 2009 r. - sprzedawca może ująć fakturę korygującą dopiero w deklaracji składanej za styczeń 2009 r. Nabywca otrzymał bowiem fakturę korygującą dopiero w styczniu 2009 r.

Przenosimy na następny okres

Może się również zdarzyć, że sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał tę korektę. W takiej sytuacji może uwzględnić fakturę korygującą w rozliczeniu za okres, w którym uzyskał potwierdzenie.

Przykład
Firma A wystawiła 5 grudnia 2008 r. fakturę korygującą dla firmy Z na kwoty netto (-)2000 zł, VAT (-)440 zł, brutto (-)2440 zł. Firma Z. otrzymała fakturę korygującą 22 grudnia 2009 r. Jeżeli sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru:
12 stycznia 2009 r. - powinien ująć korektę w deklaracji składanej za grudzień 2008 r. (potwierdzenie dostał bowiem przed upływem terminu na złożenie deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał korektę);
- 7 kwietnia 2009 r. - powinien ująć korektę w deklaracji składanej za kwiecień 2009 r. (a więc w rozliczeniu za miesiąc, w którym uzyskał potwierdzenie odbioru faktury korygującej). *Ważne, kiedy nabywca otrzymał korektę *

Problem z terminem ujęcia faktury korygującej "na minus" może pojawić się wtedy, gdy inny jest okres rozliczeniowy u sprzedawcy, a inny u nabywcy (czyli jeden z nich składa deklaracje miesięczne, a drugi kwartalne).

Przykład
Firma A wystawiła 5 stycznia 2009 r. fakturę korygującą na kwotę (-)1000 zł netto, (-)220 zł VAT, (-)1220 zł netto. Nabywca firma Z otrzymała fakturę korygującą 10 stycznia 2009 r., a firma A potwierdzenie jej odbioru 12 stycznia 2009 r. Firma A składa deklaracje miesięczne, natomiast nabywca kwartalne. W jakiej deklaracji firma A może ująć fakturę korygującą „na minus”? Termin złożenia deklaracji za I kwartał upływa 27 kwietnia 2009 r. (25 jest w sobotę), natomiast deklaracji miesięcznej za styczeń 2009 r. - 25 lutego 2009 r. Moim zdaniem z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT wynika, że:
- ustalając datę ujęcia faktury korygującej istotny jest moment otrzymania korekty przez nabywcę, a więc 10 stycznia 2009 r.,
- jeżeli nabywca otrzymał korektę 10 stycznia 2009 r., to termin złożenia deklaracji przez sprzedawcę, za okres rozliczeniowy, w którym miało miejsce to zdarzenia (a więc za styczeń 2009 r.), upływa 25 lutego 2009 r.,
- jeżeli sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przed 25 lutego 2009 r., to ujmie korektę w deklaracji za styczeń 2009 r.,
- jeśli sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej po tej dacie (np. 10 czerwca 2009 r.), to powinien ująć fakturę korygującą w deklaracji za miesiąc, w którym otrzymał to potwierdzenie, a więc w deklaracji za czerwiec 2009 r.

Musimy obniżyć naliczony

Uregulowano również zasady ujęcia faktur korygujących, o których mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c ustawy o VAT (a więc obniżających podstawę opodatkowania lub zmniejszających kwotę VAT należnego, w związku z wcześniejszym jej zawyżeniem), u nabywcy. Zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o VAT nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę korygującą, musi zmniejszyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dostał tę korektę.

Przykład
Przedsiębiorca Adam Z. w styczniu 2009 r. otrzymał fakturę na kwotę netto 10 000 zł, VAT 2200 zł, brutto 12 200 zł. Odliczył z niej VAT w rozliczeniu za styczeń 2009 r. Następnie w czerwcu 2009 r. Adam Z. otrzymał fakturę korygującą na kwotę netto (-)1000 zł, VAT (-)220 zł, brutto (-)1220 zł. Powinien ją ująć w rozliczeniu za miesiąc otrzymania, czyli za czerwiec 2009 r.

Jeżeli jednak nabywca nie obniżył podatku należnego o naliczony określony w fakturze, której dotyczy korekta, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym dokonuje takiego obniżenia.

Przykład
Spółka A w styczniu 2009 r. nabyła towar w firmie Z. Faktura dokumentująca tę transakcję na kwotę 1000 zł netto, VAT 220 zł, brutto 1220 zł została wystawiona 22 stycznia 2009 r. i wysłana pocztą. Dotarła ona do spółki A dopiero w kwietniu 2009 r. W lutym 2009 r. firma Z udzieliła spółce A rabatu i wystawiła fakturę korygującą na kwotę netto (-)100 zł, VAT (-)22 zł, netto (-)122 zł. Spółka A otrzymała fakturę korygującą w lutym 2009 r. Nie ma jednak obowiązku jej ujęcia w deklaracji za luty 2009 r., ponieważ nie odliczyła jeszcze VAT z faktury głównej. W deklaracji za kwiecień 2009 r. powinna natomiast odliczyć VAT z faktury głównej, po obniżeniu o kwoty wynikające z faktury korygującej (czyli netto 900 zł, VAT 198 zł).

Tylko gdy jest prawo do odliczenia

Taka konstrukcja wywołuje bardzo poważne wątpliwości w sytuacji, gdy fakturę korygującą „na minus” otrzyma przedsiębiorca, który nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury pierwotnej. Warto bowiem zauważyć, że ustawodawca wprowadził obowiązek obniżenia kwoty VAT naliczonego w przypadku otrzymania faktury korygującej „na minus”. Jedynie wtedy, gdy podatnik nie odliczył VAT naliczonego, ale przysługuje mu do tego prawo, ustawodawca przesunął termin ujęcia faktury korygującej „na minus” do momentu dokonania odliczenia z faktury pierwotnej. Może to sugerować, że podatnik musi ująć fakturę korygującą „na minus”, nawet jeżeli nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury pierwotnej. Moim zdaniem taka wykładnia jest jednak nieprawidłowa i podatnik ma obowiązek ujęcia faktur korygujących „na minus” tylko wtedy, gdy faktury pierwotne dają mu prawo do odliczenia. Tylko bowiem w tym wypadku można mówić o „zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego”. Ta regulacja może być jednak powodem sporów z organami
podatkowymi.

Dorota Kosacka-Łędzewicz
autorka jest doradcą podatkowym

Nie śpiesz się z deklaracją

Jeśli sprzedawca, który spodziewa się otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, chce mieć pewność, że prawidłowo sporządził deklarację, powinien powstrzymać się z jej złożeniem do upływu terminu.

Przykład
Przedsiębiorca Grzegorz U. wystawił 30 grudnia 2008 r. fakturę korygującą na kwotę (-)500 zł netto, (-)110 zł VAT, (-)610 zł brutto. Nabywca otrzymał ją 31 grudnia 2008 r. Grzegorz U. złożył deklarację VAT-7 za grudzień 10 stycznia 2009 r. Ponieważ nie miał jeszcze potwierdzenia odbioru faktury korygującej „na minus”, nie uwzględniał jej w deklaracji składanej za grudzień. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej otrzymał 24 stycznia 2009 r. W związku z tym że uzyskał je przez upływem terminu na złożenie deklaracji za grudzień, powinien w niej uwzględnić fakturę korygującą. Musi więc zrobić korektę deklaracji za grudzień złożonej 10 stycznia 2009 r. Gdyby potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę otrzymał 27 stycznia 2009 r. (a więc po upływie terminu na złożenie deklaracji VAT-7 za grudzień), fakturę korygującą powinien ująć w deklaracji składanej za styczeń 2009 r.