Co ująć w kosztach przy umorzeniu udziałów

Powyższe zostało potwierdzone interpretacją dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie ?z 22 września 2014 roku (IPPB2/415-586/14-2/AS).

Wnioskodawca wskazał, że udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie osoba fizyczna, która nabędzie udziały w formie darowizny. Darowizna, której wartość zostanie zadeklarowana ?w umowie, będzie pochodzić od rodziców tej osoby, z których jedno wykonuje prawa korporacyjne i majątkowe w tej spółce. ?W przyszłości udziały te mogą zostać umorzone, jeśli udziałowiec zwróci się z takim wnioskiem do spółki. Udziały będą mogły zostać umorzone z czystego zysku, poprzez obniżenie kapitału zapasowego lub częściowo z czystego zysku, a częściowo poprzez obniżenie kapitału zakładowego.

Zdaniem wnioskodawcy spółka, obliczając i pobierając jako płatnik podatek dochodowy od osób fizycznych, będzie mogła uznać za koszt uzyskania przychodu wartość rynkową umarzanych udziałów na moment ich nabycia w drodze darowizny.

Zdaniem organu stanowisko wnioskodawcy jest jednak nieprawidłowe, gdyż dochód z umorzenia udziałów ustala się na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o PIT, zgodnie z którym w przypadku nabycia akcji w drodze spadku lub darowizny za koszt uzyskania przychodu uznaje się wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji. Organ stwierdził również, że na spółce ciąży obowiązek płatnika PIT z tytułu tej transakcji.

Komentarz eksperta

Mateusz ?Teodorczuk, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Zgodnie z kodeksem spółek handlowych umorzenie udziałów w spółce może nastąpić poprzez nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika (tzw. umorzenie dobrowolne), bez zgody wspólnika (tzw. umorzenie przymusowe) lub po ziszczeniu się określonego w umowie spółki zdarzenia (tzw. umorzenie automatyczne). Do umorzenia automatycznego stosuje się przepisy o umorzeniu przymusowym. Wydając interpretację, organ zakwalifikował tę transakcję do zdarzeń uregulowanych w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy ?o PIT, zakładając, że umorzenie to odbędzie się w trybie przymusowym, a więc bez uprzedniego nabycia umarzanych udziałów przez spółkę.

Do końca roku 2013 w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny koszt uzyskania przychodu mógł zostać rozpoznany do wysokości wartości darowizny z dnia jej nabycia. Jednak od 1 stycznia 2014 roku ?art. 24 ust. 5d ustawy o PIT został zmieniony ?i obecnie przepis ten wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez darczyńcę lub spadkodawcę na nabycie tych udziałów. Ten sposób ustalenia kosztów został również wskazany przez organ ?w przedmiotowej interpretacji. Ponadto organ stwierdził, że na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o PIT spółka jako płatnik będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu tej transakcji, co przy klasyfikacji tej transakcji jako umorzenie przymusowe również powinno zostać uznane za prawidłowe.

Należy jednak zauważyć, że wnioskodawca ?w stanie faktycznym wskazał, iż umorzenie nastąpi „w wyniku zwrócenia się tego udziałowca z takim wnioskiem do spółki". Takie sformułowanie nie wskazuje, jaki typ umorzenia zostanie zastosowany, ?a więc czy spółka nabędzie udziały od wspólnika, a następnie je umorzy, czy też udziały zostaną umorzone, gdy będą ?w posiadaniu wspólnika (na zasadach umorzenia przymusowego). W wydanej interpretacji organ przyjął, że umorzenie nastąpi na zasadach umorzenia przymusowego, jednak należy zauważyć, iż operacja ta mogłaby również zostać przeprowadzona jako umorzenie dobrowolne. Powyższe (tzn. umorzenie dobrowolne) spowodowałoby, że transakcja ta powinna być klasyfikowana do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, jednak nie z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, a więc na podstawie art. 17 ?ust. 1 pkt 6 lit. a, zamiast art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Do końca 2010 roku, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o PIT, dochody z umorzenia udziałów (umorzenie przymusowe) oraz dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki celem umorzenia tych udziałów (umorzenie dobrowolne) były klasyfikowane jako dochody z udziału ?w zyskach osób prawnych. Jednak od ?1 stycznia 2011 roku uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o PIT, który wskazywał, że dochód uzyskany ze sprzedaży udziałów (akcji) na rzecz spółki celem umorzenia jest dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem od tego momentu odpłatne zbycie akcji spółce w celu umorzenia powinno być traktowane dla celów podatkowych jak odpłatne zbycie udziałów.

Dochód z odpłatnego zbycia udziałów powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy sumą uzyskanych przychodów ?a kosztami uzyskania przychodu, którymi, co do zasady, są wydatki na nabycie lub objęcie tych udziałów. Zatem w przypadku nabycia udziałów w drodze darowizny, a więc bez odpłatności, podatnik nie ma możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu ?z tytułu wydatków poniesionych na ich nabycie. Nie można również rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na nabycie udziałów przez darczyńcę. Taka możliwość istnieje, na podstawie art. 22 ?ust. 1m ustawy o PIT, wyłącznie w przypadku nabycia udziałów w drodze ich dziedziczenia.

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów zastosowanie znajdzie art. 30b ustawy o PIT, zgodnie z którym dochód uzyskany z tej transakcji powinien zostać opodatkowany 19-proc. podatkiem. Rozliczenie tego podatku nastąpi bez pośrednictwa płatnika. Spółka byłaby jedynie zobowiązana do przesłania ?do końca lutego roku następującego po roku podatkowym podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji o wysokości dochodów ?z kapitałów pieniężnych sporządzonych według ustalonego wzoru (PIT-8C).